案例：成品油“變名銷售”構成虛開增值稅專用發票罪

案件基本事實

劉某2012年2月21日在六安市經濟技術開發區成立了六安鑫鑫石油化工產品銷售有限公司（以下簡稱“鑫鑫公司”，于2013年3月注銷），2013年1月24日在六安市經濟技術開發區注冊成立了六安鉑錦石油化工產品銷售公司（以下簡稱“鉑錦公司”）。鑫鑫公司、鉑錦公司與江浦公司“合作”，由江浦公司聯系銷售甲基叔丁基醚、混合芳莖、二甲苯、碳五、碳九等化工產品的供貨企業，供貨企業再與鑫鑫公司、鉑錦公司簽訂購貨合同，而后江浦公司提供購貨資金給鑫鑫公司、鉑錦公司，通過鑫鑫公司、鉑錦公司將購貨資金支付給供貨企業，供貨企業收到貨款后由江浦公司安排運輸工具到供貨企業提貨或由供貨企業直接將貨物運輸到江浦公司指定的地點。交易完成后，供貨企業為鑫鑫公司、鉑錦公司開具貨款一致的增值稅專用發票，鑫鑫公司、鉑錦公司收到發票后再按每噸50元至70元不等的標準加價后，為江浦公司開具貨物名稱為汽油及柴油的增值稅專用發票。相關的業務流程如下：

爭議焦點及各方觀點簡列

爭議焦點

?“變名銷售”行為是否構成虛開增值稅專用發票。

公訴機關

由于用甲基叔丁基醚、混合芳烴、二甲苯、碳五、碳九等化工產品生產汽油、柴油應繳生產環節消費稅，而被告人劉某采取將甲基叔丁基醚等化工產品轉換成汽、柴油的方式為他人虛開增值稅專用發票，從而隱瞞了生產環節，致使國家消費稅損失324,052,525.29元，虛開的稅款數額巨大，并給國家利益造成巨大損失，情節特別嚴重，其行為觸犯《中華人民共和國刑法》第二百零五條之規定，應當以虛開增值稅專用發票罪追究其刑事責任。

納稅人及其辯護律師

  • 劉某公司所開具的增值稅專用發票都有真實交易；

  • 國家產品目錄和稅收征收產品目錄都沒有規定汽油的名稱為93#（III）、93#（IV），沒有證據證明劉某公司開具的名稱為93#（III），93#（IV）的增值稅專用發票就是汽油增值稅專用發票；

  • 劉某不是消費稅的納稅主體，劉某的開票行為不會造成國家消費稅損失，其行為不具有實質上的社會危害性；

  • 國家稅務總局《消費稅有關政策的公告》規定對將外購的非應稅產品采取變名方式對外銷售的行為開征消費稅。國家對該行為征稅意味著劉某的變票行為不構成刑事犯罪，劉某變票行為屬于行政違法行為。

法院

劉某為江浦公司、有暉公司開具的增值稅專用發票無真實的貨物交易背景，其行為不僅具有行政違法性，且具有刑事違法性，構成虛開增值稅專用發票罪。

  • 鑫鑫公司、鉑錦公司與江浦公司之間無真實的貨物交易關系。鑫鑫公司、鉑錦公司雖與供貨企業簽訂了購貨合同，但實際是江浦公司直接聯系供貨企業，購貨資金由江浦公司提供，貨物由供貨企業送貨至江浦公司指定的油庫，或由江浦公司自提，從未經過鑫鑫公司、鉑錦公司。此外，按變票貨物的噸數、依照每噸50元至70元相對固定的收費標準獲取回報，這種回報的獲取方式不是貨物交易獲取利潤的方式；

  • 虛開增值稅專用發票的行為不僅使國家發票管理體制和稅收征管體制遭受侵害，而且造成國家稅款的巨額損失，其行為具有社會危害性。劉某虛開汽油、柴油等消費稅應稅產品增值稅專用發票，造成應稅消費品的汽柴油未征消費稅324,052,525.29元；

  • 國家稅務總局（2012）47號文是稅收政策方面的規定，不具有限制刑法效力的意義


明稅簡評

從犯罪構成的角度綜合評價行為人的客觀行為、危害結果、主觀目的等，我們認為判決劉某構成《刑法》第205條規定的虛開增值稅專用發票罪有欠妥當，劉某的罪行更貼近于《刑法》第201條規定的逃避繳納稅款罪，主要理由如下：

1、?劉某公司開具增值稅專用發票是以真實交易為基礎的

本案中劉某和上游供貨企業已經簽訂了購銷合同且如實支付貨款，而與下游企業江浦公司也是簽訂了購貨合同，江浦公司也如實支付貨款，雖然貨物是由供貨企業根據指令直接交由江浦公司，但這屬于正常的商業安排，實踐中很常見，不能因此認定存在虛開。

而且，不管是劉某的公司購進貨物還是銷售貨物都是如實按照貨物價格開具增值稅專用發票，三方主體也都如實申報繳納增值稅，所以劉某并不存在在沒有任何交易的情況下虛開增值稅專用發票和接受虛開的增值稅專用發票的行為。

2、?劉某公司開具增值稅專用發票的行為未造成少繳增值稅的后果

刑法以保護法益為目的，只有嚴重侵犯法益的行為才構成犯罪。《刑法》將虛開增值稅專用發票罪單列，所要保護的法益很明顯是增值稅稅款。如果行為人的行為未造成少繳增值稅的后果，不應判定構成犯虛開增值稅專用發票罪。

本案每一個環節都是按照貨物的實際價款開具了增值稅專用發票，并如實申報繳納和抵扣進項增值稅，并沒有因此造成少繳和不繳增值稅的后果，沒有侵犯《刑法》第205條有關虛開增值稅專用發票罪所保護的法益，不應判定構成虛開增值稅專用發票罪。

3、?劉某主觀上沒有偷逃增值稅的主觀故意

在上述案例中，劉某及其公司主觀上不存在騙抵國家增值稅稅款的目的，實質上也未造成少繳增值稅的結果，不符合虛開增值稅發票犯罪主觀方面的認定要求。劉某及其公司與江浦公司“合作”的目的，是通過偷逃消費稅牟取非法利益。